Conventions fiscales internationales et droit du travail : impact sur la remuneration et la mobilite des salaries

L’articulation entre droit fiscal international et droit du travail

Les conventions fiscales internationales, dont la plupart suivent le modele OCDE, determinent les regles de repartition du pouvoir d’imposition entre Etats lorsqu’un salarie exerce son activite dans un contexte transfrontalier. Pour l’employeur international, la maitrise de ces mecanismes est indispensable pour structurer les packages de remuneration, optimiser le cout de la mobilite et respecter les obligations declaratives dans chaque juridiction.

La France a conclu plus de 120 conventions fiscales bilaterales. Chacune comporte un article specifique (generalement l’article 15 modele OCDE) traitant des revenus d’emploi salarie, dont l’application conditionne directement la charge fiscale du salarie et le cout pour l’employeur.

La regle des 183 jours : principes et application

Le mecanisme de base

L’article 15 du modele OCDE pose le principe suivant : les salaires sont imposables dans l’Etat de residence du salarie, sauf si l’activite est exercee dans un autre Etat. Dans ce cas, les remunerations sont imposables dans l’Etat d’exercice. Une exception permet de maintenir l’imposition dans le seul Etat de residence si trois conditions cumulatives sont remplies :

• Duree de presence : le salarie est present dans l’Etat d’activite pendant une periode n’excedant pas 183 jours au cours d’une periode de 12 mois commencant ou se terminant dans l’annee fiscale consideree
• Employeur non-resident : les remunerations sont payees par ou pour le compte d’un employeur qui n’est pas resident de l’Etat d’activite
• Absence d’etablissement stable : la charge des remunerations n’est pas supportee par un etablissement stable de l’employeur situe dans l’Etat d’activite

Difficultes d’application pratique

Le decompte des 183 jours souleve des questions recurrentes :

• Methode de decompte : les jours de presence incluent generalement les jours d’arrivee, de depart, les week-ends, jours feries et jours de maladie passes dans l’Etat d’activite
• Periode de reference : selon les conventions, la periode est l’annee civile, l’annee fiscale ou toute periode de 12 mois. La convention franco-americaine retient l’annee civile, tandis que la convention franco-britannique retient la periode de 12 mois
• Notion d’employeur : les commentaires OCDE retiennent une approche economique de l’employeur (employeur reel vs employeur formel), ce qui peut affecter le decompte lorsque le salarie est mis a disposition d’une entite locale

Elimination de la double imposition : methodes et impact

Credit d’impot et exemption

Les conventions prevoient deux methodes principales pour eliminer la double imposition :

• Methode de l’exemption avec progressivite : les revenus imposables dans l’autre Etat sont exoneres en France mais pris en compte pour determiner le taux applicable aux autres revenus. Cette methode est retenue par la convention franco-allemande
• Methode du credit d’impot : la France impose l’ensemble des revenus mais accorde un credit d’impot egal a l’impot etranger (credit imputation) ou egal a l’impot francais correspondant (credit egal). La convention franco-americaine prevoit un credit d’impot

Impact sur le package de mobilite

Pour l’employeur pratiquant la tax equalization (egalisation fiscale), le choix entre exemption et credit d’impot a un impact direct sur le cout de la mobilite. Avec l’egalisation fiscale, l’employeur s’engage a ce que le salarie ne supporte que la charge fiscale qu’il aurait supportee dans son pays d’origine :

• Si la convention prevoit l’exemption, le gain fiscal pour le salarie est compense par une reduction de l’indemnite d’egalisation
• Si la convention prevoit le credit d’impot, l’employeur doit avancer l’impot etranger et attendre le credit en France

Obligations declaratives de l’employeur

En France

L’employeur francais doit declarer les remunerations versees a ses salaries, y compris ceux exercant a l’etranger. La declaration des salaries detaches ou expatries impose des obligations specifiques :

• DSN (Declaration Sociale Nominative) : mention du pays d’affectation et du regime fiscal applicable
• Formulaire 2042/2047 : le salarie doit declarer ses revenus de source etrangere et joindre le formulaire 2047
• Convention applicable : l’employeur doit identifier la convention fiscale applicable et en tirer les consequences sur les retenues a la source

A l’etranger

Selon les conventions et les legislations locales, l’employeur peut avoir des obligations declaratives dans l’Etat d’activite : inscription aupres des autorites fiscales locales, retenue a la source sur les salaires, declaration des salaries presents au-dela d’un certain seuil de jours.

Regimes fiscaux particuliers lies a la mobilite

Le regime des impatries (article 155 B CGI)

Les salaries appeles a occuper un emploi en France et qui n’y ont pas ete domicilies au cours des cinq annees precedentes beneficient d’une exoneration partielle de leur remuneration (prime d’impatriation) et de leurs revenus passifs de source etrangere, pendant une duree maximale de huit ans (article 155 B du Code general des impots).

L’exoneration des salaries detaches a l’etranger (article 81 A CGI)

Les salaries envoyes a l’etranger par un employeur francais peuvent beneficier d’une exoneration totale ou partielle de leur supplement de remuneration lie a l’expatriation, sous conditions strictes de duree de mission et de domiciliation fiscale en France.

Conseils pratiques pour l’employeur

• Identifier la convention applicable avant toute mobilite internationale et en tirer les consequences sur le traitement fiscal des remunerations
• Mettre en place un suivi des jours de presence dans chaque pays pour anticiper les seuils de 183 jours
• Structurer le package de mobilite en tenant compte des regimes fiscaux favorables (impatriation, article 81 A) avec l’aide d’un cabinet specialise
• Coordonner les obligations declaratives entre les differents pays concernes pour eviter les penalites

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